Dôvodová správa

I. Všeobecná časť

Návrh novely zákona o daniach z príjmov Ministerstvo financií SR predkladá ako iniciatívny návrh z dôvodu zabezpečenia príjmov štátneho rozpočtu už v roku 2003 a zosúladenia podmienok uplatňovania odpisu nedobytných pohľadávok s podmienkami uplatňovanými v krajinách s vyspelou ekonomikou a požiadaviek Svetovej banky pre poskytnutie II. tranže pôžičky EFSAL. 

Návrh novely zákona rozširuje možnosti uznania odpisu nepremlčaných pohľadávok do daňových výdavkov. A to nie len na prípady, keď sú už využité všetky možnosti právnych predpisov pre vymáhanie pohľadávok a možnosti uplatnenia časti možnej úhrady podaním návrhu na vyhlásenie konkurzu na dlžníka, ale aj na prípady mimosúdnej dohody veriteľa a dlžníka  za stanovených podmienok uvedených v ustanoveniach navrhovanej novely zákona o daniach z príjmov.

S uvedenými podmienkami pre  odpis pohľadávok do daňových výdavkov súvisia aj podmienky pre uznanie opravných položiek tvorených  k pohľadávkam po lehote splatnosti. Tvorba opravných položiek vymedzená ako dočasné, resp. nerealizované zníženie hodnoty majetku účtované v nákladoch nie je  uznaná za daňový výdavok. 

Na základe novely zákona č. 561/2001 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov, ktorá nadobudla  účinnosť k 1.1.2002 sa za stanovených  podmienok uvedených v § 24 ods. 1 písm. v) bod 3 uznávajú opravné položky v stanovenej výške, a to len v prípade, ak ide o opravné položky k nepremlčaným pohľadávkam, splatnosť ktorých nastala  po 31.decembri 2001, t. j. ku dňu účinnosti  novely zákona  za podmienky, že od splatnosti uplynula doba najmenej dvoch rokov.  Prvýkrát sa opravné  položky  v daňových výdavkoch prejavia až v zdaňovacom období roku 2004. 

Novela zákona o daniach z príjmov č. 437/2002 Z. z. s účinnosťou od 1.1.2003, ktorú predložili poslanci NR SR  však  doplnením  ustanovenia §  25 ods. 1 písm. v) o nový bod 4 umožnila tvorbu opravných položiek zahrnovanú do daňových výdavkov retroaktívne na všetky nepremlčané  pohľadávky, splatnosť ktorých nastala pred 1. januárom 2002. 

Zvýšenie daňových výdavkov vyplývajúce zo zákona č. 437/2002 Z. z. spôsobí zníženie dane a následne zníženie daňových príjmov v štátnom rozpočte, ktorý sa prejaví už  v zdaňovacom období roku 2003. Je treba uviesť, že na základe údajov Štatistického úradu SR stav pohľadávok po lehote splatnosti  k 31.12.2001 predstavoval sumu 111,5 mld. Sk. Tvorba opravnej položky, pri nezmenenom znení ustanovenia § 24 ods. 2 písm. s), ktoré stanovuje podmienky pre trvalý odpis pohľadávok   však vyjadruje len dočasné riešenie problému, nakoľko podmienky pre trvalý odpis pohľadávky do daňových výdavkov zostali v pôvodnom znení.

Predkladaný návrh novely zákona o daniach z príjmov nahrádza  možnosť tvorby opravných položiek podľa znenia § 25 ods.1 písm. v) bod  4  novým - efektívnym riešením umožňujúcim  trvalý odpis nepremlčaných pohľadávok bez toho, aby bol na dlžníka vyhlásený konkurz. Takto definované podmienky pre odpis pohľadávky do daňových výdavkov umožnia trvalé vysporiadanie sa s neuhradenými pohľadávkami a súčasne eliminujú vplyv na základ dane. 

Eliminácia vplyvu na výšku dane a  príjmov štátneho rozpočtu spôsobom trvalého odpisu pohľadávky oproti opravným položkám je vykonaná tým,  že predkladaný návrh zákona zabezpečuje, aby odpis pohľadávky  v daňových výdavkoch bol preukázateľný aj na strane dlžníka   a účtovaný  súčasne vo výnosoch dlžníka ako odpustenie záväzku.  Ďalšia eliminácia vplyvu na štátny rozpočet je zaistená tým, že odpis pohľadávok, ktorých splatnosť nastala do 31. decembra 2002, sa bude zahrnovať do daňových výdavkov počas štyroch zdaňovacích  období (vo výške 25 % hodnoty pohľadávky), čím sa zabezpečí rovnomerný odpis pohľadávky do daňových výdavkov veriteľa. 

 	V nadväznosti na uvedené navrhované zmeny pre  odpis pohľadávok do daňových výdavkov, je upravený aj predaj, resp. postúpenie pohľadávok tak, aby pri pohľadávkach kedy daňovník mohol využiť odpis pohľadávky do daňových  výdavkov, bola aj strata z predaja súčasťou základu dane z príjmov. Takto veriteľ môže predajom získať zdroje na podnikanie bez toho, aby viedol dlhotrvajúci spor s dlžníkom. Navrhovaná zmena v zákone podporí aj tento atribút prenosu rizikových pohľadávok na spoločnosti, ktoré sa vymáhaním zaoberajú.   

Predkladaný návrh novely zákona o daniach z príjmov upravuje takto  komplexne v prepojení na jednotlivé ustanovenia  zákona o daniach z príjmov vplyv opravných položiek a odpisovaných pohľadávok na základ dane z príjmov veriteľa i dlžníka, a to vrátane odpisu záväzkov daňovníka v konkurze, ktoré aj pri vzniku výnosu, nie sú  zahrnované do základu dane. 

V súčasnosti platná úprava predaja pohľadávok a predaja odpisu pohľadávok je riešená v ustanovení § 24 ods. 2 písm. r) a s) zákona o daniach z príjmov. V súlade s ustanovením § 24 ods. 2 písm. r)  sa hodnota pohľadávky pri jej postúpení uzná v daňových výdavkoch do výšky príjmu plynúceho z postúpenia a cena obstarania pohľadávky nadobudnutej postúpením do výšky príjmu plynúceho z jej úhrady dlžníkom alebo postupníkom pri jej následnom postúpení.
Ustanovenie § 24 ods. 2  písm. s) zákona vymedzuje, v ktorých prípadoch nedobytná pohľadávka, ktorá je účtovaná ako náklad sa uzná za daňový výdavok u daňovníka účtujúceho v sústave podvojného účtovníctva, a to v prípade:
- ak súd zamietol návrh na vyhlásenie konkurzu pre nedostatok majetku,
- na základe výsledku konkurzného alebo vyrovnacieho konania,
- ak daňovník –  fyzická osoba  zomrela a  pohľadávka nemohla  byť uspokojená ani vymáhaním na dedičoch dlžníka, 
- ak pohľadávka  nepresahuje 1 000 Sk, a ak sa trvale upúšťa od jej vymáhania z dôvodu, že náklady na jej vymáhanie by presiahli  hodnotu pohľadávky,
- ak majetok dlžníka nepostačuje na krytie nákladov exekučného konania alebo krytie trov výkonu súdneho rozhodnutia a súd exekúciu na návrh oprávneného alebo výkon rozhodnutia zastaví,
- ak pohľadávka bola klasifikovaná ako stratová a ak na túto pohľadávku je možno tvoriť opravnú položku zahrnovanú do výdavkov (nákladov) podľa osobitného zákona (zákon o
rezervách a opravných položkách v prípade bánk) vo výške 100 % nominálnej hodnoty pohľadávky .

	Návrh zákona, ktorým sa dopĺňa zákon č. 303/1995 Z. z. o rozpočtových pravidlách v znení neskorších predpisov rieši problematiku v súvislosti s vládou schváleným projektom reštrukturalizácie bánk.  Jedná sa o financovanie realizácie osobitných záruk vlády, na ktoré boli poskytnuté návratné finančné výpomoci. Navrhované znenie umožní Ministerstvu financií SR naložiť s pohľadávkami z týchto návratných finančných výpomocí aj formou ich kapitalizácie.

II. Vyjadrenie dopadu na zamestnanosť a na tvorbu pracovných miest

	Kľúčovou podmienkou pre tvorbu nových pracovných miest a predpoklad zníženia nezamestnanosti vytvorením nových pracovných miest, najmä v oblasti s vysokou mierou nezamestnanosti je rozvoj a oživenie ekonomiky ako i konkurencieschopnosti  existujúcich výrobných odvetví a zvýšenie objemu investícií do týchto oblastí. 

III. Vyjadrenie finančného vplyvu na štátny rozpočet

	Navrhovanou úpravou príslušných ustanovení § 23, § 24 a § 25 sa  eliminuje vysoký negatívny dopad na štátny rozpočet už v roku 2003. Napriek skutočnosti, že návrh novely zaisťuje, aby odpustený záväzok bol súčasťou príjmov dlžníka, ktorý má sídlo alebo bydlisko na území SR s prihliadnutím na dlžníkov, ktorí vykazujú stratu, t. j. ani pri zúčtovaní výnosu z odpusteného záväzku by nevykázali kladný základ dane, nevznikne u týchto stratových organizácii daňová povinnosť. Z uvedeného dôvodu sa  prijatím novely zákona predpokladá dopad na štátny rozpočet cca 2 – 3 mld. Sk, ktorý je nižší, ako bol kvantifikovaný pri teraz platnom znení zákona.

DOLOŽKA  ZLUČITEĽNOSTI
k návrhu zákona, ktorým sa mení a dopĺňa zákon č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov s právom Európskych spoločenstiev a právom Európskej únie

1.	Navrhovateľ zákona:

Vláda Slovenskej republiky.

2.	Názov návrhu zákona:

Návrh zákona, ktorým sa mení a dopĺňa zákon č. 366/1999 Z.z. o daniach z príjmov znení  neskorších predpisov.

3.	Záväzky Slovenskej republiky vo vzťahu k Európskym spoločenstvám a Európskej únii:

a)	Návrh zákona patrí svojou problematikou medzi prioritné oblasti aproximácie práva podľa čl. 70 Európskej dohody o pridružení – dane podnikov.

Z hľadiska Národného programu pre prijatie acquis communnautaire návrh zákona patrí medzi prioritné oblasti aproximácie práva - Kapitola č. 10 - Dane a taktiež je prioritou aj podľa Partnerstva pre vstup.

Návrh zákona patrí medzi priority odporúčané v Príprave asociovaných krajín strednej a východnej Európy na integráciu do vnútorného trhu Európskej únie - Kapitola 10 - Priame zdaňovanie.
	Problematika návrhu zákona je obsiahnutá v screeningovej kapitole č. 10 - Dane.

	Návrh zákona sa prekladá mimo Plánu legislatívnych úloh vlády SR.

b)	Negociačná pozícia v Kapitole č. 10 – Dane bola odovzdaná dňa 14. novembra 2000. 
Kapitola č. 10 - Dane bola otvorená dňa 12. júna 2001 a predbežne uzavretá dňa 21. marca 2002. Z negociačnej pozície ku kapitole č. 10 - Dane v oblasti daní z príjmov  vyplýva pre SR záväzok zosúladiť zákon o daniach z príjmov so smernicou Rady č. 90/434/EHS  a so smernicou Rady č. 90/435/EHS.

4.	Problematika návrhu zákona :

a)	je upravená v práve Európskych spoločenstiev:
-	v článkoch 12, 87, 88, 90 až 92 Zmluvy o založení ES,
-	v smernici Rady č. 90/434/EHS zo dňa 23.júla 1990 o spoločnom systéme daní platných pre fúzie, rozdelenie, prevod aktív a výmenu akcií medzi podnikmi v rozličných členských štátoch ( OJ L 225 z 20.8. 1990 )
-	v smernici Rady č. 90/435/EHS zo dňa 23. júla 1990 o spoločnom systéme daní platných pre materské a dcérske spoločnosti v rozdielnych členských štátoch (OJ L 225 z 20.8. 1990 )
Článok 12 Zmluvy o založení ES zakladá povinnosť členským štátom rešpektovať zákaz diskriminácie z dôvodu štátnej príslušnosti.
Ustanovenia článku 87 Zmluvy založení ES vymedzujú zákaz akýchkoľvek podpôr poskytovaných štátom alebo z verejných zdrojov v akejkoľvek forme, ktoré narúšajú, bránia alebo obmedzujú hospodársku súťaž tým že zvýhodňujú určité výrobné odvetvia  alebo určitých podnikateľov, pokiaľ narušenie hospodárskej súťaže môže ovplyvniť obchod medzi členskými štátmi ES.
V zmysle článku 88 Zmluvy o založení ES Európska komisia priebežne skúma systém podpôr a navrhuje príslušné opatrenia, ktoré  si vyžaduje postupný rozvoj alebo fungovanie spoločného trhu.
Zákaz daňovej diskriminácie upravujú články 90 až 92 Zmluvy o založení ES.
Smernica č. 90/434/EHS zakotvuje základné zásady spoločného daňového systému, ktorého cieľom je vyhnúť sa zdaňovaniu v súvislosti so zlučovaním, rozdeľovaním a prevodmi aktív alebo výmenou akcií.
Smernica č. 90/435/EHS vytvára právny základ harmonizovaného spoločného daňového systému so zreteľom na vzájomné zlučovanie obchodných spoločností z rozličných štátov, aby sa umožnilo podnikom prispôsobiť sa požiadavkám trhu.
Preklady uvedených smerníc sa nachádzajú v databáze Centrálnej prekladateľskej jednotky Úradu vlády SR, ale smernica č. 90/435/EHS nie je zrevidovaná. V elektronickej podobe je možné si ich vyhľadať na internetovej stránke www. aprox.government.gov.sk.
 
d)	nie je upravená v práve Európskej únie.

5.	Stupeň zlučiteľnosti návrhu zákona s právom Európskych spoločenstiev a právom Európskej únie:
	
Čiastočná zlučiteľnosť s právom Európskych spoločenstiev. 
Úplná zlučiteľnosť zákona s právom Európskych spoločenstiev sa dosiahne vstupom Slovenskej republiky do Európskej únie.
Predmetná novela zákona o daniach z príjmov upravuje problematiku odpisu nepremlčaných pohľadávok do daňových výdavkov.
Táto problematika nie je upravená v práve ES/EÚ, preto do tejto novely zákona o daniach z príjmov neboli transponované žiadne smernice vzťahujúce sa v globálnom kontexte na daň z príjmov.
Vypracovanie tabuliek zhody v tomto prípade je bezpredmetné. 

6.	Gestor:

Ministerstvo financií SR. 

7.	Účasť expertov pri príprave návrhu zákona:

Na príprave návrhu zákona sa zúčastnili odborníci zo Svetovej banky. Návrh zákona, pri rešpektovaní platnej legislatívy v SR, je v súlade so zámermi expertov Svetovej banky a rešpektuje obdobné úpravy spôsobu odpisovania nedobytných pohľadávok do daňových výdavkov v štátoch EÚ.  

IV. Osobitná časť

Čl. I

K bodu 1 a 2  -§ 4 ods. 1 písm. i) a   § 19 ods. 1 písm. f)

 	Daňovník, ktorý je v konkurze, t.j. aj v predlžení, neuhradené záväzky účtuje  do výnosov, vytvára hospodársky výsledok a následne základ dane z príjmov. Suma výnosov z neuhradených  záväzkov na základe zákona o konkurze a vyrovnaní však z dôvodu majetkovej situácie daňovníka, nemôže byť zdaňovaná. Z uvedeného dôvodu sa navrhuje doplniť ustanovenie  § 4 ods. 1 písm. i) a  § 19 ods. 1 písm. f)  o znenie, podľa ktorého zúčtované výnosy, t.j. aj príjmy z neuhradených záväzkov dlžníkom, na ktorého je vyhlásený konkurz sú  oslobodené od dane z príjmov.

K bodu 3  - § 23  ods. 27 a 28

Doplnený odsek 27 k § 23 určuje spôsob zahrnovania  výnosu  z odpusteného záväzku do základu dane  po vzájomnej písomnej dohode veriteľa a dlžníka alebo na základe doručeného oznámenia veriteľa dlžníkovi.  Zdanenie príjmu u dlžníka je v období, v ktorom  veriteľ uplatňuje  odpis nepremlčanej pohľadávky v daňových výdavkoch podľa § 24 ods. 2 písm. s) siedmeho  bodu vrátane rozloženia  výnosu podľa odpisu pohľadávky u veriteľa vo výške 25% jej menovitej hodnoty za zdaňovacie obdobie.
    
Vzhľadom na skutočnosť, že zákon  o daniach z príjmov uznáva aj opravné položky za daňové výdavky, ak ide o banky a opravné položky voči dlžníkom v konkurznom a vyrovnacom konaní, rozpustenie týchto opravných položiek v súlade s doplneným odsekom 28 k § 23 je súčasťou zdaňovaných príjmov (opravné položky, tvorba ktorých nebola uznaná za daňový výdavok, nie sú ani súčasťou zdaňovaných príjmov). Obdobný systém je uplatňovaný aj pri tvorbe a rozpustení rezerv.

 Rozpustenie opravných položiek a rezerv, ktorých tvorba bola uznaná za daňový výdavok, je zahrnované do základu dane, resp. zdaňovaných príjmov bez ohľadu na skutočnosť či sú v účtovníctve  zaúčtované do výnosov alebo nie. Obdobný systém je uplatnený aj pri rozpustení ďalších položiek, ktoré sú pri rozpustení zúčtované  do nerozdeleného  hospodárskeho výsledku, pričom ich tvorba, resp. prislúchajúci náklad bol  uznaný za daňový výdavok.
   
K bodu 4  - § 24 ods. 2 písm. r)
   
Podľa súčasne platného legislatívneho stavu, pri predaji pohľadávok sa vzniknutá strata z predaja nezahŕňa do základu dane, resp. suma účtovaná v nákladoch pri predaji sa na daňové účely uznáva len do výšky príjmov z predaja pohľadávok. V záujme zvýšenia vymožiteľnosti pohľadávok, ale i získania hotovosti veriteľom, v doplnenom znení ustanovenia § 24 ods. 2 písm. r) sa navrhuje, aby pri postúpení pohľadávky bola strata z predaja uznaná  do daňových  výdavkov. Za týmto účelom sa navrhuje, aby menovitá hodnota pohľadávky  zaúčtovaná v nákladoch,  alebo cena obstarania pohľadávky zaúčtovaná v nákladoch bola uznaná za daňový výdavok bez ohľadu na výšku príjmu. Strata z predaja sa uzná, ak ide o prípady, keď pohľadávka  spĺňa podmienky pre tvorbu  opravnej položky k pohľadávkam voči dlžníkom v konkurznom a  vyrovnacom konaní, alebo podmienky pre tvorbu opravnej položky k  pochybným a stratovým pohľadávkam alebo podmienky podľa doplneného znenia § 24 ods. 2 písm. s) bod 7 a podmienky pre tvorbu opravnej položky podľa § 25 ods. 1 písm. v) bod 3. 

Na uznanie menovitej hodnoty pohľadávky alebo ceny obstarania pohľadávky do výdavkov (nákladov) pri jej postúpení, alebo následnom postúpení sa nevyžaduje  uzatvorenie písomnej dohody medzi pôvodným veriteľom a dlžníkom o trvalom upustení od vymáhania pohľadávky z dôvodu, že pôvodný veriteľ  nevykonáva jej odpis a rovnako pri predaji dlžníkom neúčtuje o odpustenom záväzku vo výnosoch.    

K bodu 5 a 6 - § 24 ods. 2 písm. s) 

	Spresňuje sa úvodná veta. 

Pri odpise pohľadávok do daňových výdavkov  nie je dôvod obmedzovať daňovníka, ktorý zmenil spôsob účtovania z  podvojného účtovníctva na jednoduché, ak ide o pohľadávky zahrnuté do príjmov v čase vedenia podvojného účtovníctva, navrhované znenie umožňuje rovnaký postup ich odpisu aj u týchto daňovníkoch.

Doplnené znenie § 24 ods. 2 písm. s) o nový bod 7 umožňuje vykonať odpis pohľadávky do daňových výdavkov  podľa podmienok stanovených v uvedenom ustanovení, a to aj v prípade, ak ide o nepremlčané pohľadávky, splatnosť ktorých nastala  pred 1.1.2003.   Jednou z podmienok je aj požiadavka, aby  o trvalom upustení od vymáhania nepremlčanej pohľadávky podľa platných predpisov  v účtovníctve bolo účtované v nákladoch počnúc 1. januárom 2003.

K bodu 7  - § 25 ods.1 písm. v)
 
     Predkladaný návrh novely zákona o daniach z príjmov ruší znenie bodu 4 o možnosti zahrnovania opravných položiek  na nepremlčané pohľadávky do daňových výdavkov a nahrádza sa novým riešením prostredníctvom odpisu pohľadávok do daňových výdavkov. 

Takto definované podmienky pre odpis pohľadávky  do daňových výdavkov napomôžu  plnému a trvalému vysporiadaniu sa s neuhradenými  pohľadávkami aj bez konkurzného konania. Na rozdiel od zrušovaného ustanovenia o možnosti tvorby opravných položiek je trvalý odpis u dlžníka účtovaný vo výnosoch ako odpustenie záväzku, ktoré zvyšuje základ dane a daňovú povinnosť dlžníka, t. j. aj osoby, ktorá zodpovedá za neuhradenie pohľadávky. 

K bodu 8  - § 58f

              Prechodné ustanovenia § 58f  riešia  dĺžku zdaňovacieho obdobia, za ktoré sa uplatní  ustanovenie § 24 ods. 2 písm. s) bod 7 o zahrnovaní 25 % časti menovitej hodnoty  odpísaných pohľadávok do daňových výdavkov (nákladov). 

	Ustanovenia návrhu novely zákona sa použijú  za zdaňovacie obdobie roku 2003.

K Čl.  II

	 § 55 sa dopĺňa odsekom 8.

V súvislosti s vládou schváleným projektom reštrukturalizácie bánk boli na financovanie realizácie osobitných záruk vlády poskytnuté návratné finančné výpomoci. Navrhované znenie umožní Ministerstvu financií SR naložiť s pohľadávkami z týchto návratných finančných výpomocí aj formou ich kapitalizácie.

K Čl. III

Tento zákon nadobúda účinnosť 1. mája 2003.