Postupy v boji proti škodlivej daňovej súťaži – iniciatívy OECD

Snaha vyhýbať sa daniam je vo všeobecnosti dôsledkom a reakciou  na zavedenie daní. Pretože výška daňových sadzieb je v rôznych štátoch odlišná, hľadajú sa spôsoby a cesty na vyhýbanie sa daňovej povinnosti a maximalizáciu ziskov. Nie sú to však len sadzby daní, ktoré sú hnacím elementom smerovania peňazí, ale sú to aj rozdielne zákony v oblasti zdaňovania a v neposlednom rade existujúce obmedzenia pri poskytovaní informácií. V súčasnej dobe globalizácie a nových informačných technológií sú spôsoby pre vyhýbanie sa daniam jednoduchšie, a to najmä v prípade geograficky mobilných činností. Za geograficky mobilné činnosti sú považované tie, ktoré je možné vykonávať bez fyzickej prítomnosti. Patria sem finančné a ostatné služby, vrátane kúpy nehnuteľností. 

Je potrebné rozlišovať medzi využívaním zákonných možností globálnej daňovej súťaže a skutočnými daňovými únikmi, ktoré sú nebezpečné najmä pri praní peňazí pochádzajúcich z trestnej činnosti. Jednotlivé štáty sveta sa proti odlivu kapitálu a narúšaniu daňových základov bránia vlastnými opatreniami. 

Globálny fenomén daňovej súťaže vyžaduje globálny a koordinovaný postup na boj proti škodlivej daňovej súťaži, ktorá môže negatívne ovplyvňovať daňové základy a daňové príjmy jednotlivých krajín. Preto sa otázky problematiky škodlivej daňovej súťaže a daňových rajov riešia v rámci Európskej únie, ale najmä v rámci OECD. K boju proti škodlivej daňovej súťaži sa pripojili aj ministri G7.

Ministerské komuniké z mája 1996 vyzvalo OECD na „vytvorenie obranných opatrení proti vplyvu škodlivej daňovej súťaže pri rozhodovaniach o investíciách a financovaní a proti poškodzovaniu národných základov dane.  Požiadavku konferencie ministrov podporili aj štáty G7, ktoré pri stretnutí predstaviteľov v Lyone roku 1996 vyjadrili plnú podporu aktivitám OECD v boji proti zneužívaniu daňovej súťaže. 

Na základe požiadavky ministrov zahájil Výbor pre daňové záležitosti (CFA) OECD práce na projekte o škodlivej daňovej súťaži, výsledky ktorého sú zhrnuté v publikácii vydanej v roku 1998 „Harmful Tax Competition, An Emerging Global Issue“ – „Škodlivá daňová súťaž, Vznikajúci globálny problém“ (ďalej „Report 1998“). Tento Report 1998 definoval škodlivé daňové praktiky uplatňované daňovými rajmi a škodlivé preferenčné daňové režimy uplatňované členskými štátmi OECD, nečlenskými štátmi a ich závislými územiami. Sústreďuje sa len na geograficky mobilné aktivity ako je poskytovanie finančných a iných služieb. Definuje faktory používané na identifikovanie škodlivých daňových praktík a uvádza široký okruh odporúčaní na zabránenie využívať takéto praktiky. Z členských štátov za jej prijatie nehlasovali Švajčiarsko a Luxembursko.

Postupné kroky, ktoré výbor navrhol na riešenie problémov je možné zhrnúť takto:
-	vytvoriť smernicu o škodlivých preferenčných daňových režimoch (v rámci rokovaní Fóra sa pripravujú smernice pre riešenie škodlivých daňových praktík napr. pre transferové oceňovanie, riadiace centrá, „rulings“ –správu),
-	vytvoriť Fórum o škodlivej daňovej súťaži (bolo založené v roku 1999, rokovania sa uskutočňujú 3 až 4 razy do roka), 
-	pracovať na zozname daňových rajov tak, aby bol dokončený do jedného roka od prvého stretnutia Fóra (pôvodný zoznam 47 daňových rajov bol revidovaný a v Reporte 2000 bol uverejnený zoznam 35 daňových rajov, v súčasnosti sa pripravuje aktualizovaný zoznam nespolupracujúcich daňových rajov s avizovaným uverejnením dňa 28. februára 2002),
-	zapracovať odporúčania do národných legislatív a medzinárodných dohôd (napr. legislatíva CFC – ovládané zahraničné spoločnosti, uplatňovanie smernice OECD z roku 1995 o transferovom oceňovaní pre nadnárodné spoločnosti a správu daní s dodatkami –posledný z roku 1999, pripravuje sa zmluva o výmene informácií),
-	navrhnúť oblasti, ktoré v rámci intenzifikácie medzinárodnej spolupráce treba rozvíjať (obrana proti škodlivej daňovej súťaži, výmena informácií, zlepšenie správy daní).

Pri posudzovaní faktu, či je daná jurisdikcia daňovým rajom alebo využíva škodlivé daňové praktiky, je potrebné použiť rovnaké kritériá. Preto sú v Reporte 1998 uvedené rozhodujúce kritériá na posúdenie daňových rajov a škodlivých daňových praktík, ktoré sú základnými kritériami na posudzovanie daňových rajov a škodlivých preferenčných daňových režimov členských a nečlenských štátov v rámci projektu OECD.

CFC Legislatíva
Vytvorenie legislatívy CFC (Controlled Foreign Company – Ovládané Zahraničné Spoločnosti) bolo vyvolané potrebou uzákoniť také postupy, ktoré môžu pomôcť znížiť stratu domácich daňových príjmov z medzinárodných investícií, najmä pri geograficky mobilných aktivitách. Uplatňuje ju 14 členských štátov OECD. 
Hlavnou motiváciou zavedenia tejto legislatívy je zabránenie daňovým únikom, ktoré postup zdaňovania podľa zásady nezávislosti a oddeleného účtovníctva uplatňovaného členskými štátmi OECD umožňuje. Problematika sa v najväčšej miere dotýka vnútropodnikového účtovania cien umožňujúceho narúšanie daňového základu. 
Úvahy, ktoré jednotlivé štáty pri tvorbe legislatívy CFC zohľadňujú, možno zhrnúť takto:
-	či zdaňovať všetky príjmy alebo len určité druhy pasívnych príjmov bez ohľadu na spôsob ich definovania,
-	ktoré subjekty zdaňovať pri uplatňovaní testu určitého stupňa ovládania spoločnosti (alebo bez neho),
-	ktoré výnimky alebo podmienené úľavy poskytovať.  

Charakteristika režimov CFC

Základom legislatívy CFC je komplikovaný výpočet príjmov a ich priradenie domácim daňovníkom ako aj rôzne ustanovenia o poskytovaní úľav, v prevažnej miere mechanický. Zložitosť legislatívy CFC je ovplyvňovaná množstvom medzinárodných transakcií a šikovnosťou a agresivitou daňovníkov a ich poradcov.
Legislatíva CFS sa uplatňuje voči určitým zahraničným subjektom, v ktorých majú domáci daňovníci významný vplyv. Jej cieľom je zabrániť domácim daňovníkom, aby využívali možnosti odkladu plnenia si daňovej povinnosti. Orientuje sa prevažne na zahraničné spoločnosti, ktoré by podľa domácej legislatívy boli zdaňované osobitne.
Za významný vplyv sa považuje kontrola väčšinového balíka akcií danej spoločnosti – líši sa podľa krajín, ale môže ním byť i 10%ný podiel vlastníctva akcií. Diskutabilná je otázka, či zdaňovať nerozdelené zisky plynúce domácemu daňovníkovi zo zahraničných spoločností v prípade, ak nemá právo rozhodovať o rozdelení ziskov. Legislatíva CFC zohľadňuje aj časové hľadiská pre priraďovanie ziskov, tzn. stanovuje termín, kedy je potrebné započítavať do príjmu spoločnosti  príslušné druhy príjmov (úroky, dividendy). 
Rozdielny je i prístup jednotlivých štátov čo sa týka posudzovania cieľového teritória pre investície. Ak daná krajina nerozlišuje pri uplatňovaní legislatívy CFC geografické smerovanie investícií hovoríme o „transakčnom princípe“, v opačnom prípade, ak sa posudzuje domovská príslušnosť spoločnosti a skutočné miesto vykonávanie činnosti, hovoríme o „jurisdikčnom princípe“. Medzi jednotlivými štátmi uplatňujúcimi legislatívu CFC existujú určité kombinácie týchto princípov.

Základné kritériá na posudzovanie daňových rajov

1. Nulové alebo len minimálne dane
Nulové alebo minimálne dane zo zodpovedajúcich príjmov sú východiskovým hľadiskom pre kvalifikovanie jurisdikcie ako daňový raj.

2. Nedostatok efektívnej výmeny informácií
Charakteristikou daňových rajov je uplatňovanie takých zákonov alebo administratívnych postupov, na základe ktorých môžu právnické osoby alebo fyzické osoby profitovať z dodržiavania pravidiel prísneho utajovania alebo iných predpisov zabraňujúcich kontrolám daňových správ pri účinnej výmene informácií o daňovníkovi, ktorý využíva výhody jurisdikcie s nízkou daňou.

3. Nedostatočná transparentnosť systému
Nedostatok transparentnosti pri fungovaní legislatívy, právnych alebo administratívnych ustanovení.

4. Neexistencia požiadavky na skutočné vykonávanie činností
Neexistencia požiadavky na skutočné vykonávanie činností je dôležitým faktorom, pretože fiktívne vykonávanie činnosti môže ovplyvňovať smerovanie toku investícií a transakcií do takejto jurisdikcie len z dôvodu daňových stimulov. 

Základné kritériá na posudzovanie škodlivých daňových praktík členských a nečlenských štátov OECD

1. Žiadne alebo nízke efektívne sadzby daní
Nulové alebo minimálne dane zo zodpovedajúcich príjmov sú nevyhnutným východiskovým bodom pri posudzovaní, či je preferenčný daňový režim škodlivý. Nulová alebo nízka efektívna sadzba dane môže mať dve príčiny. Stanovená sadzba dane je nízka sama osebe, alebo daná jurisdikcia definuje účelovo základ dane, na ktorý sa daná sadzba uplatňuje. Škodlivý preferenčný daňový režim bude charakterizovaný splnením kritéria nízkej alebo nulovej efektívnej daňovej sadzby v kombinácii s jedným alebo viacerými z ďalších uvedených kľúčových kritérií.

2. „Ring fencing“ – obmedzovanie režimov
Niektoré preferenčné režimy sú čiastočne alebo úplne izolované od domácich trhov krajiny, ktorá tento režim poskytuje. Skutočnosť, že niektorá krajina má potrebu chrániť vlastnú ekonomiku osobitným režimom „obmedzovania“, výrazne nasvedčuje tomu, že daňový režim tejto krajiny má potenciál vytvárať škodlivé daňové účinky. Vytvára nerovnaké podmienky pre rezidentov a nerezidentov. Obmedzovanie sa na určitú skupinu daňovníkov môže mať niekoľko foriem, vrátane takých kde:
-	režim môže explicitne alebo implicitne vylúčiť daňovníkov rezidentov od využívania výhod vlastných úľav.
-	spoločnosti, ktoré môžu využívať výhody z uplatňovania tohto režimu, môžu byť explicitne alebo implicitne vylúčené z aktivít na domácom trhu.

3. Nedostatočná transparentnosť systému
Nedostatočná transparentnosť pri fungovaní systému môže sťažiť prijímanie ochranných opatrení domácou krajinou, napr. uplatňovanie dane vyberanej zrážkou, obmedzenia pri využívaní daňových zmlúv. Netransparentnosť môže byť dôsledkom osobitných podmienok pre spravovanie daného režimu. Netransparentnosť je široký pojem, ktorý zahŕňa, okrem iného, priaznivé uplatňovanie zákonov a predpisov pre určité daňové subjekty, možnosť prispôsobiť jednotlivé ustanovenia o daniach, neochotu robiť bežne dostupné administratívne postupy.      

4. Nedostatočne efektívna výmena informácií
Nedostatočne efektívna výmena informácií týkajúca sa daňovníkov, ktorí majú prospech z fungovania preferenčného daňového režimu je výrazným indikátorom skutočnosti, že krajina je zapojená do škodlivej daňovej súťaže. 

Ďalšími faktormi, ktoré okrem kľúčových, charakterizujú škodlivé preferenčné daňové režimy sú:

-	právna definícia základu dane (rozdielna definícia daňového základu v rôznych krajinách).
Niektoré zákony zahŕňajú napr. dopady inflácie, zníženie počtu určitých príjmov, ktoré sú predmetom zmlúv o zamedzení dvojitého zdanenia, metóda zápočtu alebo vyňatia pri dvojitom zdanení, rozdielny prístup k odpočítateľným položkám, nejednotný prístup k zdaňovaniu rôznych subjektov.

-	nedodržiavanie medzinárodných princípov transferového oceňovania, (nejednotnosť dodržiavania princípu nezávislého vzťahu v súlade so Smernicou OECD pre nadnárodné spoločnosti a správu daní z roku 1995).
Tento prístup nejednotného posudzovania môže ovplyvniť stanovenie úrovne zisku jednotlivým závislým osobám, ktorý má zodpovedať skutočne vykonávaným činnostiam. Tvorba stanovených cien pokrývajúcich náklady a zisk neodzrkadľuje skutočnú trhovú pridanú hodnotu a daňovník nemá možnosť dohodnúť cenu transferu priamo so správou dane podľa zákona, pretože nevymedzuje presne podmienky detailnej kontroly. 

-	vyňatie príjmov, ktoré majú zdroj v zahraničí zo zdanenia v krajine rezidencie.
Môže byť dôležitým daňovým impulzom pri rozhodovaní o umiestnení prevádzky. Takto založené subjekty môžu byť zdrojom škodlivých účinkov na ostatné krajiny.

-	možnosť dohodnúť daňové sadzby alebo daňové základy medzi správou dane a daňovníkom.
Daňové ustanovenia existujúce v hostiteľskej krajine môžu byť potenciálne škodlivé, ak daňový základ alebo sadzbu dane je možné dohodnúť, alebo ak sadzba dane závisí od miesta rezidencie investora. Táto flexibilita umožňuje daňovníkovi a daňovej správe krajiny podporujúcej režim, aby buď rokovala o „vyčerpaní“ dane v prípade, ak domáca krajina umožňuje zápočet zahraničnej dane, alebo umožňuje daňovníkovi, aby sa vyhol zdaneniu podľa legislatívy režimu Controlled Foreign Company – ovládaných zahraničných spoločností (ďalej len „CFC“) v domácej krajine, ak uplatňovanie režimu CFC závisí od daňovej sadzby hostiteľskej krajiny. Problémy vznikajú najmä v prípadoch netransparentnosti režimu pri určovaní zdaniteľných príjmov daňovníka. 

-	existencia ustanovení o zachovaní tajomstva.
Pre  škodlivé režimy je charakteristickým znakom nedostatočný prístup k informáciám, či už z dôvodu povinnosti zachovať bankové tajomstvo, možnosti otvárania a vedenia anonymných účtov alebo vydávanie akcií na doručiteľa. 

-	prístup k širokej sieti daňových dohôd.
Napr. zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia - OECD podporuje ich uzatváranie z dôvodu zlepšovania spolupráce medzi daňovými správami, na druhej strane existuje  nebezpečie, že pri ich uplatňovaní budú sprístupnené výhody škodlivých daňových režimov širšiemu okruhu krajín, osobitné zmluvy pre výmenu daňových informácií (pripravuje sa v OECD), spoločná dohoda Rady Európy a OECD o vzájomnej spolupráci v daňových otázkach. 

-	režimy, ktoré sú podporované ako nástroje na minimalizovanie daní.
Široká publicita a reklama je indikátorom škodlivosti režimu umožňujúceho daňové úniky a vyhýbanie sa daniam.

-	režim podporuje len obchody a dohody, ktoré sú riadené výlučne daňovými stimulmi.
Škodlivé daňové režimy umožňujú vykonávať také činnosti, ktoré sú stimulované len daňovými výhodami a nevyžadujú ich skutočné vykonávanie.

Obranné opatrenia proti škodlivej daňovej súťaži

Na to, aby vlády jednotlivých štátov predchádzali narúšaniu vlastných daňových základov, prijímajú rôzne obranné opatrenia. Je však zrejmé, že prijímanie takýchto opatrení izolovane, na jednostrannej alebo bilaterálnej úrovni, neprináša dostatočný efekt pri globálnom charaktere škodlivej daňovej súťaže. Pri príprave koordinovaných obranných opatrení je potrebné si uvedomiť, že: 

-	existujú právne obmedzenia právomocí správ daní jednotlivých krajín v boji proti škodlivým daňovým praktikám,
-	zdaňovanie vlastných rezidentov spôsobom eliminujúcim výhody určitých foriem škodlivej daňovej súťaže ich konkurenčne znevýhodní, ak takýto postup nebudú nasledovať ďalšie krajiny,
-	potreba sledovať všetky formy škodlivej daňovej súťaže a presadzovanie prijatých účinných protiopatrení výrazne zvyšuje administratívne náklady krajiny, ktorá je touto škodlivou súťažou dotknutá,
-	nekoordinované jednostranné obranné opatrenia môžu zvyšovať náklady daňovníkov na plnenie podmienok správy daní.
Z dôvodu zabezpečenia koordinovaného postupu zo strany členských štátov OECD je v Reporte 1998 predložený súbor odporúčaní, ktoré by mali byť súčasťou Smernice na boj proti škodlivej daňovej súťaži, rozdelený do troch základných kategórií:

-	Odporúčania týkajúce sa domácej legislatívy - určiť, akým spôsobom je možné zvýšiť účinnosť už existujúcich protiopatrení, zapracovaných v domácej legislatíve,

-	Odporúčania týkajúce sa daňových zmlúv - zaoberať sa tým ako zabezpečiť, že výhody plynúce z uplatňovania daňových zmlúv nebudú úmyselne zatraktívňovať postupy vytvárajúce škodlivú daňovú súťaž, ako zabezpečiť uplatňovanie domácich protiopatrení a rovnako zabezpečiť efektívnejší spôsob využívania ustanovení o výmene informácií.

-	Odporúčania týkajúce sa zintenzívnenia medzinárodnej spolupráce, vrátane pripravovaných smerníc, ktoré zosúladia nové spôsoby umožňujúce spoločnú obranu krajín proti škodlivej daňovej súťaži.

Mechanizmy využívania daňových rajov

Posudzovať postavenie a fungovanie daňových rajov je potrebné z pohľadu definovania vecného obsahu „daňového úniku“ a „daňového podvodu“. Názory jednotlivých strán sa líšia  a je otázkou domácej legislatívy každej krajiny, aký je prístup daňovej správy  k jednotlivým sporným otázkam. Všeobecne je možné klasifikovať tieto štyri kategórie využívania daňových rajov podľa daňových hľadísk:

1.	Využívanie daňových rajov bez daňovej motivácie – pobočka podnikateľského subjektu má sídlo v daňovom raji, avšak jej príjmy sú zdaňované v mieste rezidencie vedenia spoločnosti.

2.	Využívanie daňových rajov je motivované daňovými aspektmi – poskytovanie daňových úľav určitým daňovým subjektom (napr. daňové prázdniny).

3.	Medzinárodná daňová stratégia („International Tax Planning“) – je založená na vyhľadávaní spôsobu fungovania spoločnosti, ktorý by zaručil najnižšie daňové zaťaženie využívaním medzier v legislatívnych pravidlách a administratívnych predpisoch. Napr. zriadením spoločnosti v daňovom raji na poskytovanie služieb, ktorá bude následne poskytovať služby za zakladateľskú spoločnosť spoločnostiam so sídlom v tretej krajine; nereálne ceny transferov nadnárodných spoločností sa využívajú na prelievanie ziskov do daňových rajov.

4.	Daňové podvody – úmyselné nedeklarovanie príjmov daňovým subjektom.
Problémy nastávajú najmä v tých prípadoch, kedy jednotlivé daňové jurisdikcie posudzujú rovnaký problém odlišne. Preto budú ďalej detailnejšie preberané tri najčastejšie využívané spôsoby:

1)	Prevody ziskov znižovaním alebo zvyšovaním obratu alebo nákladov. Zníženie zdaniteľného zisku nadnárodnej (prepojenej) spoločnosti umelým zvýšením alebo znížením nákladov alebo obratov. Zisk sa umiestňuje tam, kde je nižšie daňové zaťaženie, napr. zisky spoločnosti, ktorá má sídlo v jurisdikcii s vysokým daňovým zaťažením sa prevedú pobočke v daňovom raji vo forme odmien za služby, úhrad úrokov a licenčných poplatkov. Tieto pružné prevody zjednodušujú manipuláciu s čiastkami i dátumom platby.  Dátum platby môže fakticky predbiehať alebo byť oneskorený podľa časových podmienok vzniku daňovej povinnosti v jednotlivých jurisdikciách. Prevody ziskov je možné realizovať umelým zvyšovaním alebo znižovaním nákladov spoločnosti. 

a)	Odmeny za služby akými sú napr. platy, mzdy, nájomné, výdavky na prieskum trhu  a výskum, odmeny sprostredkovateľov, honoráre, reklama a pod. Pri fakturácii sú takéto služby pobočkám zriadeným v daňových rajoch spravidla nadhodnotené a vo väčšine prípadov reálne neexistujú. Obdobné riešenie je, ak materská firma síce vykonáva služby pre svoju pobočku v daňovom raji, ale za takto poskytnuté služby neprijíma odmeny a zvyšuje tak svoje náklady. 

b)	Úroky z pôžičiek uskutočňovaných v rámci nadnárodnej spoločnosti. Pri poskytovaní pôžičiek materskou firmou svojej pobočke v daňovom raji, alebo v opačných prípadoch, kedy pobočka v daňovom raji poskytuje pôžičku materskej firme, môžu úhrady úrokov slúžiť na prevod ziskov prispôsobením výšky úrokovej sadzby.
 
c)	Poplatky za licencie, patenty, ochranné známky alebo know-how. Napr. za predaj patentu žiada zahraničná spoločnosť so sídlom v daňovom raji neúmerne vysokú čiastku, alebo takáto spoločnosť kúpi patent za symbolickú cenu a potom za poskytnutie práva na používanie patentu požaduje neúmerne vysoké licenčné poplatky.

2)	Zakladanie spoločností v jurisdikciách s nízkym daňovým zaťažením - právnické osoby alebo fyzické osoby so sídlom v jurisdikcii s vysokým daňovým zaťažením využívajú spoločnosti založené v jurisdikciách s nízkym daňovým zaťažením väčšinou v daňových rajoch, ktorým vzniká daňová povinnosť. Pre zakladateľa spoločnosti je potrebné, aby takto vytvorené spoločnosti ním boli ovládané, a preto si musí v nich zachovať väčšinové alebo úplné majetkové práva, či už priamo alebo nepriamo. V prípade, kedy má táto spoločnosť sídlo v daňovom raji, vzniká tam neobmedzená daňová povinnosť. Takéto spoločnosti majú všeobecne formu kapitálových spoločností. Spoločnosti takto založené umožňujú v prípade početných obchodných transakcií neidentifkovateľnosť skutočných investorov. 

3)	Využívanie daňových dohôd – pre rezidentov zmluvných štátov sú poskytované výhody zabraňujúce dvojitému zdaneniu a sú voči nim uplatňované nižšie sadzby daní na určité druhy príjmov. Tieto výhody využívajú investori tretích strán cieleným smerovaním investícií. Pre účinné využívanie daňových dohôd sú charakteristické tieto tri prvky:
a)	zníženie daňového zaťaženia uplatňované na určité druhy príjmov v krajine, v ktorej majú tieto príjmy zdroj,
b)	nízke alebo nulové sadzby daní v krajine, ktorej je skutočný vlastník príjmov rezidentom, uplatňovanie nízkych alebo nulových sadzieb daní na príjmy rezidentov daňového raja alebo na určité činnosti, napr. holdingových spoločností, 
c)	nízke alebo nulové sadzby daní sú uplatňované na príjmy platené v prospech rezidenta tretích krajín – daňové raje neuplatňujú zabezpečenie dane z rozdelených ziskov.

 Aj keď v týchto prípadoch sú dodržané zásady medzinárodných daňových dohôd, je to spôsob umožňujúci medzinárodný daňový únik. Tento prístup je zdôvodňovaný na jednej strane podporou zahraničných investícií a rozvojom medzinárodnej spolupráce na druhej strane vytvorením rovnakých podmienok pre zdaňovanie zahraničných a domácich investícií a nepodporovaním investícií vlastných rezidentov v zahraničí. Takéto postupy sú využívané najmä pri pôžičkách zo zahraničia, pri finančných a holdingových spoločnostiach a pri smerovaní dividend zo zahraničných pobočiek cez daňové raje.  

Aktivity OECD v boji proti škodlivej daňovej súťaži

Fórum pre škodlivú daňovú súťaž začalo pracovať pod gesciou Výboru pre daňové záležitosti OECD v roku 1999. Prvou úlohou bolo vypracovať zoznam daňových rajov a definovať škodlivé preferenčné daňové režimy členských štátov. Boli vytvorené pracovné skupiny, ktoré na základe všetkých dostupných informácií pripravili zoznam daňových rajov a členské štáty prehodnotili vlastné preferenčné režimy. 

Fórum ako výsledok svojich prác predložilo prvotný zoznam 47 jurisdikcií, ktoré spĺňali kritériá daňových rajov. Z jurisdikcií, potencionálnych daňových rajov, zaradených do tohto zoznamu, bolo na základe predbežného rozhodnutia 41 požiadaných o poskytnutie všetkých dostupných informácií týkajúcich sa uplatňovania kritérií pre vyhodnocovanie daňových rajov, v kontexte ekonomických, politických a ostatných podmienok a okolností. Na základe takto získaných informácií, ktoré boli prehodnotené prostredníctvom bilaterálnych rokovaní, za účasti členov Fóra a samotným Fórom, boli pripravené aktualizované zoznamy daňových rajov, ktoré potvrdil v máji 2000 Výbor CFA OECD a schválila Rada OECD v júni 2000. V zoznamoch neboli uvedené tie daňové raje, ktoré prisľúbili, že odstránia vo svojich jurisdikciách uplatňované škodlivé daňové praktiky do 31. decembra 2005 a nebudú zavádzať žiadne nové, ktoré by kritériá na definovanie daňových rajov spĺňali. Takáto jurisdikcia bude považovaná za spolupracujúcu a nebude uvedená na zozname daňových rajov, voči ktorým budú zo strany členských štátov prijaté obranné opatrenia. Ako spolupracujúci daňový raj môže byť označený len ten, ktorého vláda vydá písomný oficiálny záväzok na odstránenie škodlivých daňových praktík a stanoví časový harmonogram odsúhlasený  OECD na ich odstránenie. 

Výsledky prác vykonaných v rokoch 1999 a 2000 boli zhrnuté v materiáli OECD „Towards Global Tax Co-operation“, Report to the 2000 Ministerial Council Meeting and Recommendations by the Committee on Fiscal Affairs - Progress in Identifying and Eliminating Harmful Tax Practices „Report 2000“. Je tu uvedený aktualizovaný a zúžený zoznam daňových rajov a identifikované škodlivé daňové režimy členských štátov OECD.  Všetky hodnotiace práce, ktoré boli a v budúcnosti budú realizované je potrebné považovať za dynamické. Vyhodnotenia budú pravidelne aktualizované v závislosti od zmeny situácie a nových poznatkov. Dôvodom môže byť vznik nových jurisdikcií, ktoré budú spĺňať kritériá daňových rajov, rozšírením škodlivých preferenčných daňových režimov alebo zmena postoja pri odstraňovaní škodlivých daňových praktík.

Vyhodnotenie prác realizovaných v roku 2000 a časti roku 2001 je uvedené v materiáli OECD „Projekt o škodlivej daňovej súťaži: Reprt 2001 o pokroku“. Za základné je považované pri členských štátoch OECD zapojenie BIAC (Poradného výboru pre obchod a priemysel) do prác Fóra. Nečlenské ekonomiky sa zúčastňujú Globálnych fór a aktívne spulupracujú pri riešení problémov škodlivej daňovej súťaže. Pri  daňových rajoch bol zmenený prístup k podaniu prísľubu. Aj keď zostali nezmenené základné štyri kritériá na posúdenie faktu či daná juridsdikci je alebo nie je daňovým rajom, zmenil sa rozsah požiadaviek na podanie záväzného prísľubu. Aby bola jurisdikcia – daňový raj považovaná za spolupracujúcu, musí podať prísľub týkajúci sa zabezpečenia transparentnosti systému a účinnej výmeny informácií do 28. februára 2002.  Od Reportu 2001 odstúpili Belgicko a Portugalsko, ktoré sa pripojili k Luxembursku a Švajčiarsku, ktoré nesúhlasia s projektom od samého počiatku (Report 1998).
 
Oblasť daňových rajov

Pôvodný počet 47 daňových rajov, po vydaní oficiálneho prísľubu na najvyššej úrovni zástupcov daňových rajov o odstránení vlastných škodlivých daňových praktík do 31.12.2005 a nezavádzaní nových, sa zúžil v Reporte 2000 na 35 daňových rajov. Zoznam daňových rajov, voči ktorým budú prijaté koordinované obranné opatrenia sa bude upravovať operatívne a bude obsahovať len tie jurisdikcie, ktoré neurobia prísľub na najvyššej úrovni.

V priebehu uskutočnených konzultácií s preverovanými jurisdikciami vyjadrili mnohé z nich záujem na spolupráci s OECD. Podmienkou uznania prísľubu jurisdikcie na odstránenie škodlivosti režimu je stanovenie časového harmonogramu a konkrétnych krokov, ktoré treba v priebehu prvého roka po prijatí záväzku realizovať. Takáto jurisdikcia sa musí tiež zaviazať, že nebude škodlivé daňové režimy rozširovať.  

Oblasť preferenčných daňových režimov

V Reporte 2000 sú uvedené jednotlivé kategórie preferenčných daňových režimov členských a nečlenských štátov OECD, ktoré je možné definovať ako potencionálne škodlivé na základe kritérií Reportu 1998. Celkovo bolo identifikovaných 47 preferenčných režimov, z ktorých niektoré sú zahrnuté vo viacerých kategóriách. Ich škodlivosť je však potrebné posudzovať podľa konkrétnych okolností. Jednotlivé kategórie potencionálne škodlivých preferenčných daňových režimov sú:
-	poisťovníctvo,
-	finančníctvo a leasing,
-	manažéri investícií,
-	bankovníctvo,
-	režimy riadiacich centier,
-	režimy distribučných centier,
-	režimy servisných centier,
-	lodná doprava,
-	rôzne služby.
V tomto zozname nie sú zahrnuté režimy holdingových spoločností a iné podobné preferenčné daňové režimy, aj keď môžu vytvárať škodlivú daňovú súťaž. Pre režimy holdingových a obdobných spoločností neboli v dôsledku ich zložitosti a prípadných možných rozporov medzinárodných daňových zmlúv a domácich právnych predpisov, dosiahnuté uspokojivé výsledky pri prijímaní záverov týkajúcich sa ich postavenia ako škodlivých preferenčných daňových režimov.  Termín odstránenia škodlivých preferenčných daňových režimov zo strany členských štátov je určený na jún 2003.

Rozšírenie dialógu so spolupracujúcimi jurisdikciami

Aktivity, ktoré budú realizované medzi OECD a spolupracujúcimi jurisdikciami je možné zhrnúť takto:
-	vytvoriť modelový nástroj na výmenu informácií (napr. vytvorením modelovej zmluvy a komentára k nej pre výmenu daňových informácií na bilaterálnom a multilaterálnom základe),
-	vytvoriť v rámci Fóra mnohostranný rámec pre konzultácie so spolupracujúcimi jurisdikciami o výmene informácií a iných relevantných otázkach súvisiacich s eliminovaním škodlivej daňovej súťaže,
-	preskúmať typy pomoci, ktoré budú poskytnuté v prechodnom období jurisdikciam, ktoré urobili prísľub na najvyššej úrovni, keďže v niektorých jurisdikciách sa môžu vyskytnúť počiatočné ťažkosti týkajúce sa určitých finančných činností a poskytovaných služieb ako dôsledok splnenia podmienok princípov Reportu 2000,
-	vyzvať jurisdikcie, aby iniciovali programy spolupráce na zlepšenie správy a vymáhania daní s existujúcimi medzinárodnými organizáciami (napr. IOTA, CARICOM).

Zapojenie nečlenských ekonomík

Škodlivá daňová súťaž ako globálny fenomén vyžaduje globálne riešenie danej problematiky. Riadiacu úlohu tu zohráva OECD. Už pred vydaním Reportu 1998 sa uskutočnili tri regionálne semináre (pre oblasť Latinskej Ameriky v Mexiku, pre oblasť Ázie v Singapúre zorganizovaný Ázijskou rozvojovou bankou a pre oblasť Blízkeho východu v Turecku), na ktorých sa zúčastnili zástupcovia OECD a viac ako 30 nečlenských krajín.  Dialóg o škodlivej daňovej súťaži musí pokračovať, aby nedochádzalo k zväčšovaniu deformácií spôsobených škodlivou daňovou súťažou a aby sa podarilo aj napomôcť odstráneniu škodlivých daňových praktík nečlenských ekonomík do 31.12.2005. 

Rámec pre realizáciu spoločného postupu pri obmedzovaní škodlivých daňových praktík

Výbor CFA v OECD odporučil v Reporte1998 a potvrdil v roku 2000 a následne 2001 spoločné postupy pri realizovaní obranných opatrení voči jurisdikciám, ktoré budú uplatňovať škodlivé daňové praktiky. Obranné opatrenia sú dôležitou súčasťou riešenia nepriaznivých dopadov zo strany nespolupracujúcich jurisdikcií a napomáhajú zamedzeniu konkurenčných výhod pred spolupracujúcimi jurisdikciami. O týchto obranných opatreniach môžu jednotlivé krajiny rozhodovať v rámci vnútroštátnych právnych predpisov a medzinárodných daňových zmlúv. Efektívnosť obranných opatrení sa zvyšuje ich spoločným uplatňovaním. Sľubovaný dátum uverejnenia zoznamu nespolupracujúcich jurisdikcií, voči ktorým mali byť zavádzané obranné opatrenia,  31. júl 2001 bol odložený na 28. február 2002. Základné kategórie už uvedených obranných opatrení je potrebné detailnejšie špecifikovať:

1.	 Odporúčania týkajúce sa domácej legislatívy:

-	prehodnotiť prijatie pravidiel týkajúcich sa ovládaných zahraničných spoločností (CFC), ktoré umožňujú znížiť riziká strát daňových príjmov z investícií v zahraničí pri zachovaní princípu nezávislého vzťahu; legislatívu CFC neuplatňujú všetky členské štáty OECD a prístup k riešeniu jednotlivých otázok nie je jednotný, vo všeobecnosti sa pravidlá CFC používajú voči zahraničným spoločnostiam, ktoré sú ovládané tuzemskými rezidentmi.

-	prehodnotiť prijatie pravidiel týkajúcich sa zahraničných investičných fondov, ktoré sú zamerané na využívanie výhod odkladov platenia daní pri pasívnych investíciách a dotýkajú sa vo väčšej miere fyzických osôb ako právnických osôb.

-	obmedziť možnosť využívania poskytovania úľav uplatňovaním metódy vyňatia zo zdanenia na základe zmlúv o zamedzení dvojitému zdaneniu, minimálne v rozsahu zohľadnenia krajiny zdroja príjmu (neposkytnúť výhodu v prípade, že príjmy majú zdroj v daňovom raji alebo v krajine uplatňujúcej škodlivé daňové praktiky), určitého druhu príjmu (príjem, ktorý má zdroj v jurisdikcii umožňujúcej škodlivú daňovú súťaž nebude predmetom poskytnutia výhody vyňatia z daňovej povinnosti), efektívnej sadzby dane (poskytnutie výnimky zo zdanenia pri zápočte dane zaplatenej v zahraničí pri minimálnej sadzbe dane).  

-	zintenzívniť výmenu daňových informácií týkajúcu sa podnikateľských aktivít rezidentov v zahraničí, uzákoniť osobitné požiadavky na poskytovanie informácií na základe článku 26 Modelovej daňovej zmluvy OECD pri zohľadnení administratívnych nákladov a rešpektovaní dôvernosti.

-	využívať procedúru vzájomných dohôd medzi daňovými správami a daňovníkmi pred realizáciou podnikateľských aktivít alebo v dôsledku vydania administratívneho rozhodnutia.

-	dodržiavať princípy Smernice OECD pre nadnárodné spoločnosti a správu daní pri oceňovaní transferu z roku 1995 vo vzťahu k platiteľom dane rezidentom i nerezidentom.

-	revidovať zákony, predpisy a postupy upravujúce prístup k bankovým informáciám vo vzťahu k správe daní. 

2.  Odporúčania týkajúce sa daňových dohôd:

-	využívať v širšom rozsahu a efektívnejšie výmenu informácií týkajúcich sa najmä transakcií do daňových rajov a preferenčných daňových režimov; využívať možnosti, ktoré poskytuje multilaterálna spoločná dohoda OECD a Rady Európy o vzájomnej administratívnej spolupráci v oblasti daní z roku 1988.

-	odoprieť výhody, poskytované podľa zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia osobám a príjmom, ktoré využívajú pravidlá škodlivej daňovej súťaže.  
-	vyjasniť súvislosti domácej legislatívy a zmlúv o zamedzení dvojitého zdanenia a odstrániť všetky nejednoznačnosti a nejasnosti medzi nimi.

-	pripraviť a udržiavať zoznam osobitných ustanovení, ktoré využívajú krajiny na vylúčenie osôb a príjmov z využívania výhod daňových zmlúv.

-	prehodnotiť platnosť a uzatváranie daňových zmlúv s daňovými rajmi.

-	revidovať súčasné predpisy týkajúce sa vymáhania daňových pohľadávok ostatných krajín a zapracovať ich do daňových zmlúv na báze reciprocity a procedurálnej spravodlivosti.

3.	Odporúčania týkajúce sa zintenzívnenia medzinárodnej spolupráce – reakcia na škodlivú daňovú súťaž
-	prijať členskými krajinami OECD smernice pre škodlivé daňové postupy.
-	vypracovať a aktualizovať zoznam daňových rajov.
-	nevyužívať existujúce prepojenia, politické, ekonomické alebo iné, s daňovými rajmi spôsobom, ktorý by zvyšoval alebo podporoval škodlivú daňovú súťaž.
-	vytvoriť a aktívne podporovať princípy kvalitnej správy daní.
-	pripojenie sa nečlenských ekonomík k odporúčaniam OECD.

4.	Témy pre ďalšie štúdie – zameriavajú sa na iné ako finančné služby a iné servisné činnosti, ktoré budú predmetom šetrení v oblasti škodlivej daňovej súťaže
-	obmedziť platby v prospech subjektov, ktoré majú sídlo v daňovom raji a presunúť povinnosť dôkazného bremena zo správy daní na daňové subjekty v prípade takýchto platieb.
-	vyrubenie dane vyberanej zrážkou na určité druhy platieb smerovaných do daňových rajov alebo v prípade škodlivých preferenčných režimov.
-	prehodnotiť definíciu rezidencie a spôsoby poskytovania výhod spoločnostiam, napr. podľa  sídla skutočného vedenia, sídla vlastníkov akcií, sídla pobočky v daňovom raji.
-	uplatňovať pravidlá a smernice o vnútropodnikovom účtovaní cien, analýzy skutočných úloh a činností každej časti skupiny závislých osôb (prepojených spoločností) s ohľadom na umiestnenie subjektov v daňovom raji alebo využívanie výhod škodlivých preferenčných daňových režimov.
-	uplatňovať všeobecné alebo špecifické právne predpisy dotýkajúce sa prípadov,  kedy nerezidentná spoločnosť narúša daňový základ využívaním nízkej kapitalizácie rezidentnej spoločnosti. Takéto pravidlá fungujú ako ochrana pred repatriáciou (vrátením) nezdanených domácich ziskov spoločnosti, ktorá môže byť umiestnená v daňovom raji alebo jurisdikcii, ktorá priamo alebo nepriamo priaznivejšie zdaňuje úroky zahraničných závislých osôb.
-	sledovať nové  finančné produkty.
-	využívať aj iné ako daňové opatrenia. 
  
Pokračovanie prác Fóra o škodlivej daňovej súťaži v gescii OECD

Vyhodnotenie činnosti Fóra za obdobie od vydania Reportu 2000 s uverejneným zoznamom daňových rajov a škodlivých preferenčných režimov nebolo zatiaľ publikované. Práce, ktoré sa uskutočnili boli vyhodnotené Výborom CFA na júnovom zasadnutí. Hodnotiaci materiál je dôverný a nebol zverejnený.

Spornou otázkou, ktorá sa riešila na tohtoročných zasadnutiach Fóra, bolo vypustenie jedného z kľúčových kritérií, a to požiadavka na skutočné vykonávanie činnosti v prípade daňových rajov a tomu zodpovedajúceho kritéria “ring fencing“ režimu pri preferenčných daňových režimoch. Fórum odsúhlasilo, že zo strany daňových rajov nie je potrebné vyjadriť osobitný prísľub v tomto smere, aby bol daňový raj považovaný za spolupracujúci. Režim “ring fencing“ budú  členské štáty uplatňovať naďalej ako kritérium škodlivého daňového režimu. Pre primárne posudzovanie, či je daná jurisdikcia daňovým rajom alebo nie je, zostáva toto kritérium aktívne. 

Zoznam nespolupracujúcich daňových rajov, tých ktoré nevyjadria prísľub o odstránení škodlivých daňových praktík do 28. februára 2002, bude uverejnený k tomuto dňu. Obranné opatrenia voči nespolupracujúcim daňovým rajom by mali byť uplatňované od apríla 2003. Je však vecou každej krajiny, aký postup použije.

V rámci aktivít Fóra boli vyhodnotené obranné postupy členských štátov OECD. Najfrekventovanejším je neumožniť odpočítateľnosť určitých platieb smerujúcich do daňových rajov a  zabezpečiť daň vyberanú zrážkou na určité príjmy (úroky, dividendy). Analýza možnosti prijať ďalšie opatrenia bude otázkou pokračujúcich prác Fóra.
 
Výmena daňových informácií

Nedostatočná účinnosť výmeny daňových informácií je najväčšou prekážkou v boji proti daňovým únikom a narúšaniu daňového základu. Je preto potrebné túto kľúčovú otázku riešiť čo najdôkladnejšie. Túto úlohu dostal na vyriešenie tím pre špeciálny projekt, ktorý má pripraviť v gescii Výboru CFA OECD Zmluvu o výmene informácií o daňových záležitostiach a komentár k nej. V súčasnej etape prác sa pripravuje pracovný návrh  tak, aby zmluva  mohla byť uzatváraná buď ako bilaterálna alebo multilaterálna. Práce na precizovaní návrhu zmluvy sú vykonávané v rámci pracovnej skupiny Globálneho fóra o výmene daňových informácií. Konečný návrh zmluvy nebol doteraz uzavretý. 

Súčasné a navrhované legislatívne pravidlá Slovenskej republiky, ktoré sa uvedenej  problematiky dotýkajú

1.	Zákon č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších zmien a doplnkov ustanoveniami v znení zákona platnom do 31. decembra 2001 riešil: 
-	§ 22 ods. 1 písm. d) bod 4, zameraný na elimináciu negatívnych dopadov tzv. nízkej kapitalizácie rezidentnej spoločnosti. Ide o bežný nástroj boja proti škodlivým daňovým praktikám doporučovaný členskými krajinami OECD, umožňujúci preklasifikovať úroky platené z úverov a pôžičiek poskytnutých prepojenými osobami, prevyšujúce hranicu stanovenú v § 25 ods. 1 písm. w), na podiel na zisku a takto aj zdaniť. 
-	23 ods. 6 až 8 a § 23a, ktoré sú zamerané na boj proti prelievaniu nezdanených ziskov do jurisdikcií s nižším daňovým zaťažením, a prostredníctvom rozdielnych (nižších alebo vyšších) cien používaných v obchodných vzťahoch zahraničných závislých osôb oproti cenám, ktoré by boli použité v porovnateľných obchodných vzťahoch za porovnateľných podmienok medzi nezávislými osobami. Ide o ustanovenia rešpektujúce Smernicu o transferovom oceňovaní pre nadnárodné spoločnosti a správu daní,  schválenú Radou OECD v roku 1995. Podľa § 23 ods. 7 zákona o daniach z príjmov o zistený rozdiel sa zvýši základ dane zahraničnej závislej osoby, ktorá je rezidentom Slovenskej republiky a zároveň v súlade s § 22 ods. 1 písm. d) bod 4 rozdiel medzi vyššou cenou dojednanou medzi závislými osobami a obvyklou trhovou cenou sa zdaní ako podiel na zisku tej zahraničnej závislej osoby, ktorá nie je rezidentom Slovenskej republiky. Aj v tomto prípade ide o bežný nástroj boja proti škodlivým daňovým praktikám doporučovaný členskými krajinami OECD.
-	§ 54, podľa ktorého na vylúčenie dvojitého zdanenia príjmov plynúcich zo zmluvného štátu sa uplatňuje metóda zápočtu a nie metóda vyňatia príjmu, čím sú zabezpečené odporúčania OECD, týkajúce sa domácej daňovej legislatívy.   

V znení zákona o daniach z príjmov platnom od 31. januára 2002, boli vyššie  uvedené  ustanovenia doplnené o nové ustanovenia a to:

-	§ 23 ods. 26, podľa ktorého základ dane daňovníka, ktorý uhrádza platby osobe s bydliskom alebo so sídlom na území so zvýhodneným daňovým režimom určeným podľa kritérií ustanovených všeobecne záväzným právnym predpisom vydaným Ministerstvom financií Slovenskej republiky, účelom ktorých je obchádzanie režimu zdanenia určených týmto zákonom, sa upraví o sumy podľa podmienok ustanovených všeobecne záväzným právnym predpisom, ktoré vydá Ministerstvo financií Slovenskej republiky.
-	§ 53 ods. 3 zameraný na elimináciu daňových únikov, uskutočňovaných prostredníctvom spoločností, zriadených v štátoch s výhodnejším daňovým režimom. Podľa tohto ustanovenia preddavok na daň vo výške podľa sadzby dane uvedenej v § 21 ods. 1 (t.j. všeobecnej sadzby dane právnických osôb) zrazí platiteľ dane zo zdaniteľných príjmov okrem príjmov z ktorých sa daň vyberá osobitnou sadzbou dane, ako aj z platieb uhrádzaných na účely ustanovené všeobecne záväzným právnym predpisom vydaným Ministerstvom financií Slovenskej republiky uhrádzaným osobe s bydliskom alebo sídlom na území so zvýhodneným daňovým režimom.
-	v §§ 23 a 23a rieši zdaňovanie závislých osôb. Ustanovenie § 23 upravuje základ dane, v odsekoch 6 až 10 definuje závislé osoby a majetkové prepojenie závislých osôb. Upravuje základ dane závislých osôb pri použití porovnávania cien dohodnutých a obvyklých, umožňuje správcovi dane povoliť úpravu základu dane zahraničnej závislej osoby v prípade existencie zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia. V § 23a - Úprava základu dane zahraničných závislých osôb, sú uvedené základné definície využívané pre transferové oceňovanie vrátane používaných metód, ktoré zabezpečujú zachovanie princípu nezávislého vzťahu. Vychádza zo Smernice OECD o transferovom oceňovaní pre nadnárodné spoločnosti a správu daní.
-	v § 53 určuje povinnosť zabezpečiť daň pri platbách do daňových rajov. Podmienkou pre uplatňovanie tohto ustanovenia, zabezpečiť daň vo výške 30% z každej platby smerujúcej do určitého daňového územia, je vydanie všeobecne záväzného predpisu so zoznamom týchto daňových území. Vydanie zoznamu konkrétnych daňových území bolo pozastavené na základe odporúčania OECD, ktoré v rámci riešenia problematiky škodlivej daňovej súťaže prisľúbilo daňovým rajom, ktoré budú spolupracovať a odstránia svoje škodlivé daňové postupy do 31.12.2005, že voči nim nebudú zo strany členských štátov OECD uplatňované obranné opatrenia.

2.	Modelová zmluva OECD o zamedzení dvojitého zdanenia (Slovenská republika uplatňuje k 31.12.2001 celkom 47 zmlúv), ktorej článok 26 o výmene daňových informácií je základom pre realizovanie medzinárodnej výmeny daňových informácií. Hoci sa zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia týkajú priamych daní, môže byť výmena daňových informácií na ich základe realizovaná v oblasti priamych i nepriamych daní. Túto možnosť poskytuje aktualizovaná verzia Modelovej daňovej zmluvy OECD z apríla 2000.
 
3.	Zákon SNR č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov v znení neskorších zmien a doplnkov definuje v § 23, čo je daňovým tajomstvom. Ukladá povinnosť zamestnancovi daňového orgánu zachovávať mlčanlivosť a definuje podmienky a okolnosti, za ktorých sa oznámenie alebo sprístupnenie daňového tajomstvá nepovažuje za porušenie daňového tajomstva. Uvádza aj možnosti a rozsah poskytovania údajov určitým osobám za daných podmienok.

4.	Zákon č. 140/1961 Zb. Trestný zákon upravuje v § 178 neoprávnené nakladanie s osobnými údajmi - ustanovuje výšku trestu osoby, ktorá neoprávnene oznámi alebo sprístupnení údaje, ktoré získa o inom zhromaždené v súvislosti s výkonom svojho povolania, zamestnanie alebo funkcie a tým poruší právny predpis ustanovujúci povinnosť mlčanlivosti. 

5.	Zákon č. 21/1992 Zb. o bankách v § 38 ods. 3 písm. c) – e) upravuje poskytovanie informácií, ktoré sú predmetom bankového tajomstva. Uvádza prípady, kedy banka a pobočka zahraničnej banky bez súhlasu klienta, len na základe písomného vyžiadania podá správu o záležitostiach týkajúcich sa klienta, ktoré sú predmetom bankového tajomstva. Táto povinnosť sa týka oznámenia skutočností:
-	finančným a colným orgánom vo veciach daňového alebo colného konania, ktorého je klient banky alebo pobočky zahraničnej banky účastníkom,  
-	súdnemu exekútorovi poverenému vykonaním exekúcie podľa zákona NR SR č. 233/1995 Z. z. o súdnych exekútoroch a exekučnej činnosti,
-	Úradu finančnej polície Policajného zboru (§ 4 odsek 3 zákona NR SR č. 171/1993 Z. z. o Policajnom zbore v znení neskorších predpisov) na účely plnenia jeho úloh ustanovených zákonom.

6.	Smernica OECD o transferovom oceňovaní pre nadnárodné spoločnosti a správu daní. Preklad uverejnený vo Finančnom spravodajcovi - I. časť v č. 14/1997, II. časť v č. 20/1999. Usmernenie pre správu daní a daňové subjekty rieši problematiku určovania cien transferu medzi závislými osobami pre daňové účely. Základným princípom nezávislého vzťahu je, že ceny vzájomne účtované medzi závislými osobami by mali byť v porovnateľné s cenami účtovanými medzi nezávislými osobami. Smernica uvádza metódy a postupy používané daňovou správou a daňovníkmi, ktoré svojim uplatňovaním majú zabezpečiť zodpovedajúce daňové príjmy pre príslušné krajiny. 

7.	Návrh Zákona o medzinárodnej spolupráci v oblasti daní (legislatívny zámer zákona bol prerokovaný vo vláde SR dňa 19.9.2001). Upravuje postup a podmienky, za ktorých orgány Slovenskej republiky poskytujú, požadujú alebo prijímajú v záujme zabezpečenia správneho vyrubenia a platenia daní medzinárodnú spoluprácu v oblasti daní.

8.	Návrh legislatívneho zámeru zákona o medzinárodnej pomoci pri vymáhaní niektorých finančných pohľadávok (predložený na rokovanie Legislatívnej rade vlády SR a vlády SR dňa 27.7.2001). Upravuje postup a podmienky, za ktorých orgány Slovenskej republiky poskytujú, požadujú alebo prijímajú medzinárodnú pomoc pri vymáhaní niektorých finančných pohľadávok.

Aktivity na boj proti škodlivej daňovej súťaži realizované mimo OECD

Aj keď hlavným koordinátorom najrozsiahľajšieho programu v boji proti škodlivej daňovej súťaži je OECD, realizujú sa obdobné programy aj na iných platformách. Rada EU odsúhlasila dňa 1. decembra 1997 balíček opatrení na boj proti škodlivej daňovej súťaži za účelom napomôcť zmierniť dopad nezrovnalostí v rámci jednotného trhu. Ich súčasťou je Zákonník riadenia pre zdaňovanie podnikateľov, zdaňovanie príjmov z úspor a otázku zrážkových daní zo zahraničných platieb úrokov a tantiém medzi spoločnosťami. Stanovuje kritériá potenciálnych škodlivých režimov v oblasti zdaňovania a poskytuje návody pre eliminovanie škodlivých režimov. Zahŕňa záväzok nezavádzania nových škodlivých daňových režimov a odstránenia už existujúcich režimov. Otázkou daňových rajov sa v roku 1999 zaoberalo aj Valné zhromaždenie OSN, ktoré bolo venované boju proti drogám, redukcii ponuky drog a boju proti praniu špinavých peňazí.
Okrem uvedených odporúčaní OECD boli vydané obdobné odporúčania, ktoré vyplynuli zo záverov stretnutia ministrov spravodlivosti a vnútra členských štátov Európskej únie konanom v septembri 1999 v Tampere a z výsledkov prvého stretnutia ministrov spravodlivosti, vnútra (JHA) a financií (tzv. JUMBO stretnutie), ktoré sa uskutočnilo 17. októbra 2000 v Luxembursku a ktorého cieľom bolo posilnenie boja proti praniu špinavých peňazí a finančnej kriminalite.

Z odporúčaní a záverov zo stretnutia v Tampere vyplýva nevyhnutnosť urýchlenia postupu v nasledovných oblastiach týkajúcich sa problematiky daňových rajov:
a)	plná implementácia Direktívy 91/308/EEC, Konvencie RE 141 (znenie r. 1990) a odporúčaní FATF vo všetkých členských štátoch Európskej únie vrátane ich závislých území;
b)	urýchlené prijatie novely Direktívy 91/308/EEC;
c)	prijatie opatrení k zvýšeniu transparentnosti finančných transakcií a vlastníckych vzťahov v rámci právnických osôb;
d)	prijatie spoločných opatrení v súvislosti s prevenciou zneužívania spoločností a osôb registrovaných mimo jurisdikcie Európskej únie na účely zatajovania výnosov z trestnej činnosti a ich následné pranie.

Ministri na Spoločnej rade Ecofin-JHA bilancovali pokrok dosiahnutý v oblasti boja proti finančnej kriminalite od posledného zasadania Rady EÚ v Tampere a prijali závery, ktoré už predtým boli predmetom širokého konsenzu na Úrovni stálych predstaviteľov (COREPER). Niektoré odporúčania a závery, ktoré vyplynuli z prvého stretnutia ministrov spravodlivosti, vnútra (JHA) a financií (tzv. JUMBO stretnutie) konanom dňa 17. októbra 2000 v Luxembursku za účelom posilnenia boja proti praniu špinavých peňazí a finančnej kriminality

a)	v súlade so závermi v Tampere Rada znova pripomína potrebu integrálne uplatňovať na územiach členských štátov ustanovenia smernice o praní špinavých peňazí, Štrasburského dohovoru z roku 1990 a odporúčania FATF (franc. GAFI) o praní kapitálu;
b)	musí sa venovať osobitná pozornosť vzťahom s nekooperujúcimi územiami a teritóriami označenými FATF (ide o Bahamy, Kajmanské ostrovy, Cookove ostrovy, Dominikánsku republiku, Izrael, Libanon, Lichtenštajnsko, Marshallove ostrovy, Nauru, Niue, Panamu, Filipíny, Ruskom, Saint-Christophe-et-Nieves, Saint-Vincent a Grenadu) a urobiť všetko potrebné pre naviazanie konštruktívneho dialógu s nimi. 
c)	v súvislosti s tým je nevyhnutné dosiahnuť, aby tieto krajiny a teritóriá zmenili svoje pravidlá a praktiky, ktoré spôsobujú škody a zapojili sa do medzinárodného boja proti praniu špinavých peňazí.
d)	v snahe čo najúčinnejšie bojovať proti organizovanej kriminalite sa Rada bude usilovať dosiahnuť dohody s nekooperujúcimi krajinami, a to na základe článkov 24 a 38 Zmluvy o Európskej únii; rovnako aj členské štáty sa majú usilovať o nadviazanie takejto spolupráce;
e)	Rada je toho názoru, že rok po zverejnení prvého zoznamu FATF o nekooperujúcich krajinách a územiach, bude potrebné posúdiť vhodné opatrenia v prípade, že tieto krajiny neprijmú adekvátne opatrenia a nepristúpia k potrebným reformám. Európska únia aktívne podporí protiopatrenia, ktoré navrhne a prijme FATF. Ide najmä o:
-	povinnosť finančných inštitúcií systematicky informovať príslušný orgán, kompetentný v oblasti finančných operácií s týmito krajinami alebo územiami;
-	zákaz fyzickým alebo právnickým osobám, ktoré sú založené alebo zaregistrované v týchto krajinách alebo teritóriách otvoriť si konto vo finančnej inštitúcii Európskej únii, ak neposkytne platný dokument umožňujúci identifikovať majiteľa alebo držiteľa konta;
-	v najzávažnejších prípadoch buď podmieniť alebo obmedziť finančné transakcie s týmito nekooperujúcimi krajinami alebo územiami.
-	členské štáty v prípade potreby tomu prispôsobia internú legislatívu a dohodnú sa medzi sebou, ako aj s Európskou komisiou tak, aby zabezpečili plnenie týchto opatrení.
f)	Rada vyzvala Komisiu, aby zintenzívnila práce na príprave opatrení, ktoré by mohli vyriešiť problémy spôsobované “spoločnosťami, ktoré slúžia ako zásterka na iné činnosti” a inými pochybnými právnickými osobami v boji proti praniu špinavých peňazí. Rada vyzvala Európsku komisiu, aby stanovila minimálne kritériá transparentnosti pri rozličných typoch právnických osôb (združení, nadácií a pod.).

Odporúčania, ktoré vyplynuli zo IV. Európskej konferencie špecializovaných služieb v boji proti korupcii (aktivita Multidisciplinárnej skupiny Rady Európy proti korupcii (GMC) organizovanej v októbri 1999 na Cypre na tému “Medzinárodná spolupráca v boji proti korupcii a daňovým rajom. prekážky a riešenia”

I.	Na národnej úrovni sa odporúča v boji proti finančnej kriminalite najmä: 
a)	právo obchodných spoločností jednotlivých štátov musí byť zosúladené so štandardom “due diligence”, stanoveným Bazilejským výborom, FATF a Európskymi spoločenstvami, ktorý, okrem iného, vyžaduje identifikáciu zákazníkov, účtovníctvo, nahlasovanie podozrivých transakcií, a pod.;
b)	je potrebné definovať povinnosti sprostredkovateľov, ako napr. právnikov, účtovníkov, audítorov, agentov pre zakladanie spoločností a ich správcov tak, aby tieto osoby spĺňali minimálne profesionálne štandardy, boli povinné nahlasovať podozrivé transakcie a poskytovať všetky ostatné informácie týkajúce sa čiernych fondov, ktoré sú potrebné na vystopovanie korupčných transakcií;
c)	bankové tajomstvo by nikdy nemalo byť prekážkou trestného vyšetrovania. Je potrebné zaviesť postupy na zbavenie povinnosti zachovávať bankové tajomstvo, ak o to požiadajú príslušné zahraničné alebo domáce orgány presadzujúce zákon;
d)	žiadna spoločnosť by nemala byť registrovaná v jurisdikcii daňového raja skôr, ako predloží podrobné informácie o totožnosti jej konečného fyzického vlastníka, činnostiach spoločnosti, spoľahlivé bankové referencie, výpis z registra trestov, atď.
e)	pre účely nahlasovacej povinnosti by finančné inštitúcie mali považovať za “podozrivé všetky transakcie, v ktorých figuruje fiktívna alebo P.O. Box spoločnosť registrovaná v jurisdikcii daňového raja, ktorá nespĺňa podmienky uvedené vyššie;
f)	pracovníci orgánov presadzujúcich zákon by mali byť vyškolení špecialisti z oblasti bankovníctva a auditu, čo sa týka založenia, pôsobenia a možného zneužitia fiktívnych alebo PO Box firiem v daňových rajoch;
g)	je potrebné vykonať prieskum finančných kruhov využívajúcich príjmy z korupcie, obzvlášť, čo sa týka zariadení a účtov v daňových rajoch;
h)	profesionáli, zaoberajúci sa zakladaním a riadením spoločnosti a trustov, by mali byť členmi profesionálnych združení, ktoré aplikujú kódex profesionálneho konania a disciplinárne pravidlá;
i)	rozhodnutia, týkajúce sa otvárania účtov pre politicky exponované osoby by mali prijímať vrcholoví riadiaci pracovníci;
j)	bez schválenia špecializovaného oddelenia by nemal byť otvorený žiaden účet v mene fiktívnej spoločnosti.

II.	V kontexte zintenzívnenia medzinárodnej spolupráce – využívanie medzinárodných dohôd v boji proti finančnej kriminalite v spoločnej politike vo vzťahu k tretím štátom a v súlade aj s vývojom práva v rámci Európskej únie. 
a)	skvalitniť medzinárodnú spoluprácu využívaním dostupných nástrojov a odporúčaní, ktoré vydali medzinárodné organizácie, ako napr. rada Európy, OECD, OSN, FATF (SR nie je členom FATF), atď. a odstraňovať prekážky medzinárodnej spolupráce 5); 
b)	uvažovať v rámci posilnenie boja proti závažným formám organizovaného zločinu o zriadení špeciálnej zložky prokurátorov a policajných dôstojníkov za účelom zlepšenia koordinácie pri cezhraničných vyšetrovaniach;
c)	pripraviť podpis a ratifikáciu Občianskoprávneho dohovoru o korupcii (dokument Rady Európy).

Záver

Problematika škodlivej daňovej súťaže je skutočne globálnym fenoménom. Je preto žiaduce, aby poznatky druhých štátov boli zapracovávané do domácej legislatívy a bol vytvorený právny rámec pre účinnú obranu proti jej nežiaducim účinkom. Nie je však ani možné, aby Ministerstvo financií SR pracovalo izolovane. Je preto nutné zlepšiť spoluprácu medzi jednotlivými rezortmi, a to najmä Ministerstvom spravodlivosti SR a Ministerstvom vnútra SR. 

Zapracovanie poznatkov z rokovaní OECD a skúseností ďalších členských štátov do domácej legislatívy je podmienené lepšou informovanosťou jednotlivých odborov sekcie daňovej a colnej.  V oblasti správy daní je potrebné intenzívnejšie využívať možnosti, ktoré v oblasti medzinárodnej spolupráce poskytuje spoločná Dohoda Rady Európy a OECD (Štrasburská dohoda) o vzájomnej administratívnej spolupráci v oblasti daní z 25. januára 1988 a Modelová zmluva OECD pre vzájomnú administratívnu pomoc pri vymáhaní daňových pohľadávok publikovaná OECD v roku 1992. 

Proti daňovým únikom a vyhýbaniu sa daňovej povinnosti je možné sa účinne brániť len na báze medzinárodných dohôd a pri dôslednom uplatňovaní príslušných ustanovení v domácej legislatíve.